Президиум ВАС РФ принял решение, выводящее на первый план исследование добросовестности не только непосредственных поставщиков компании, но и третьих лиц, связанных с этими поставщиками. Речь идет о постановлении от 12.02.08 № 12210/07, в котором суд для определения права плательщика (покупателя здания) на вычеты НДС исследовал не только добросовестность его поставщика, но и благонадежность всех контрагентов продавца, а также их партнеров. И придя к выводу о том, что эти лица не отвечают признакам добросовестных налогоплательщиков, отказал компании в вычетах.

Такой подход означает новый, более качественный уровень борьбы с «однодневками». Ясно, что теперь основной упор будет делаться не только на исследование прямых отношений с ними, но и опосредованных - через внешне легальные фирмы-«прокладки». Заметим, что такая позиция суда вполне согласуется с позицией налоговиков, озвученной на прошедшем осенью в ФНС совещании-семинаре, посвященном администрированию косвенных налогов. Чиновники, не уделяющее ранее особого внимания «прокладкам», теперь пришли к выводу о необходимости усиления контроля над ними и их контрагентами. Налоговики отметили, что такие внешне благополучные компании (работающие с рентабельностью 1-2%, не возмещающие НДС и регулярно сдающие отчетность) наравне с «однодневками» являются звеном наибольшего риска.

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ

Сергей ТАРАКАНОВ, заместитель начальника отдела Контрольного управления ФНС России:

- Само существование фирм-«прокладок» служит свидетельством уклонения от уплаты налогов. Их количество влияет исключительно на время, необходимое для осуществления контрольных мероприятий «по цепочке» перепродавцов.

Андрей БРУСНИЦЫН, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса:

- Сбор доказательств по таким делам – очень трудоемкий процесс. Представляется, что главная задача суда в таких случаях - оценить качество и полноту собранных налоговым органом доказательств о наличии схемы и заинтересованности участников в ее реализации. Например, отсутствие иного явного экономического смысла в операциях, неисполнение налоговых обязательств участниками расчетов, обналичивание денежных средств от операций либо их «размытие» по счетам с невозможностью установить конечного бенефициара.

При этом, чтобы говорить о наличии схемы, следует не просто установить присутствие «однодневок» в конце цепи посредников, а необходимо указать конкретно те операции, по которым налоги не были уплачены, и четко определить размер ущерба для бюджета. Также необходимо установить все исполненные (неисполненные) налоговые обязательства участников расчетов.

МНЕНИЕ ПРАКТИКА

Илья АНТОНЕНКО, финансовый директор группы лизинговых компаний «Северная Венеция» (Санкт-Петербург), ведущий эксперт «Национальной консалтинговой компании»:

- Постановление № 12210/07 является неприятным сюрпризом для всех без исключения плательщиков. На основании этого решения налоговые претензии могут быть предъявлены практически каждому. Так как, проверяя налоговую добросовестность непосредственных контрагентов, плательщик не имеет ни юридических прав, ни времени для аналогичной проверки всей сколь угодно длинной цепочки субконтрагентов.

Обращаю внимание, что рассмотренная судом ситуация была связана с резким ростом стоимости имущества за короткий срок его прохождения по цепочке контрагентов. Я знаком с похожей ситуацией (правда, при ввозе имущества на территорию РФ) по заниженной (по мнению налоговиков) стоимости и дальнейшей продаже конечному покупателю через цепочку субконтрагентов с ростом стоимости до рыночной величины. По этой претензии есть решения, вынесенные и в пользу налоговиков (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26.04.07 № КА-А40/3059-07), и в пользу плательщиков (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 08.02.07 № КА-А40/13300-06-1,2).

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА

Андрей ЦЫБ, специалист по налогообложению юридической фирмы «ВЕГАС-ЛЕКС»:

- Последние тенденции судебной практики еще раз говорят о том, что «спасение утопающих - дело рук самих утопающих». Упомянув в постановлении от 12.10.06 № 53 о должной осмотрительности налогоплательщика, Пленум ВАС РФ указал, в каком направлении организациям следует работать. Однако кто-то воспринял данные рекомендации как сигнал к действию, а кто-то в судах все еще ссылается на то, что отсутствие должной осмотрительности в действиях плательщика должен доказывать налоговый орган.

Постановлением № 12210/07 Президиум ВАС уже дал понять, что и непосредственно самим плательщикам следует позаботиться об осмотрительности при выборе контрагента, а не пенять на налоговый орган. Не думаю, что это постановление будет прецедентообразующим, однако станет дополнительным аргументом для налоговых органов при разрешении споров.

Что же теперь лучше делать компаниям, чтобы не получить претензии по работе с «однодневками» через цепочку посредников?

АРГУМЕНТЫ ДЛЯ СУДА

На наш взгляд, если дело уже дошло до суда, стоит обратить внимание судей на то, что еще в 2003 году КС РФ вынес определение (от 16.10.03 № 329-О), согласно которому налогоплательщик не несет ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Суды учитывают это определение при вынесении решений (например, постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 05.02.08 № А65-5564/07).

Кроме того, обязательным условием для привлечения плательщика к ответственности является его вина в форме умысла или неосторожности (ст. 110 НК РФ, постановление КС РФ от 15.07.99 № 11-П). А обязанность доказывать обстоятельства, послужившие основанием для принятия налоговым органом решения, например, об отказе в вычете НДС и привлечения в связи с этим к налоговой ответственности, возлагается на инспекцию (п. 2 постановления № 53). Значит, она обязана доказать, что у компании был умысел на извлечение необоснованной налоговой выгоды с помощью цепочки «однодневок». Или что компания вела с контрагентами согласованные действия, направленные исключительно на искусственное создание условий для незаконного возмещения налога (постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.01.07 № Ф04-9121/2006(30275-А70-31)).

Но чтобы не доводить ситуацию до судебных разбирательств, конечно, лучше заранее побеспокоиться о подтверждении осмотрительности в выборе контрагента.

ИНФОРМАЦИЯ О КОНТРАГЕНТАХ ПОСТАВЩИКА

Запросы о непосредственных контрагентах компаниям уже привычны. От партнеров достаточно просто получить необходимые данные, подтверждающие их добросовестность (копии ИНН, учредительных документов, приказов на уполномоченных лиц и т. д.). Также, зная данные своих контрагентов, несложно получить информацию о них и из официальных источников, в частности выписки из ЕГРН.

С партнерами контрагентов значительно сложнее. Компания не всегда знает (и может знать) их данные. Получить эту информацию, не рискуя испортить отношения с партнером, можно, если она есть в свободном доступе. Например, наименование производителя и перечень официальных дилеров прямо указаны в договоре или на упаковке товара.

Если же компания обратится к своему поставщику с просьбой предоставить данные (уставы, свидетельства ИНН, выписки из ЕГРН и т. д.) по его контрагентам, нет гарантий, что она получит такую информацию. Например, поставщик может опасаться того, что, сведя покупателя со своим поставщиком напрямую, он лишится бизнеса. Поэтому поставщик может сослаться либо на коммерческую тайну, либо на отсутствие данных.

Очевидно, что проще всего получить данные на партнеров поставщика, если эта фирма является собственной «прокладкой» плательщика. Поэтому не исключена ситуация, когда наличие таких данных не успокоит, а напротив, насторожит налоговиков.

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА

Елена СИТНИКОВА, старший консультант «БДО Юникон»:

- На мой взгляд, в рассматриваемом случае можно выделить две ситуации. Первый вариант - работа с заведомо «дефектными» компаниями. То есть случаи, когда плательщик, зная об этом факте, добавляет в договорную схему дополнительную внешне легальную организацию. Естественно, что в такой ситуации налогоплательщик «догадывается» о возможных неблагоприятных последствиях.

Второй вариант - когда компания не в курсе «недостатков» контрагента. В этом случае (при реальности сделок) такие компании могут отстоять свою правоту в судах. Например, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в постановлении от 25.09.07 № А82-4058/2006-99 отметил, что отсутствие надлежащего оформления гражданско-правовых отношений между контрагентами поставщика, не являющимися непосредственными поставщиками плательщика, не могут служить безусловным основанием для вывода о его недобросовестности.

На наш взгляд, если контрагент отказывается предоставить информацию о своих партнерах и нет возможности собрать ее самостоятельно, целесообразно сосредоточиться на получении более детальной информации о нем самом.

ДОСЬЕ НА ПАРТНЕРА

Что будет относиться к подробным данным о контрагентах? Это копии (не простые, а нотариально заверенные) учредительных документов, свидетельств о госрегистрации, о постановке на учет, лицензий, доверенность на право подписания документов и образцы подписей уполномоченных лиц, заверенных представителями организации.

Помимо документов желательно выяснить опыт работы контрагента, его историю на рынке, реальность указанных им адреса и телефона (написать или позвонить). Если письмо будет возвращено или невозможно будет дозвониться, обратиться к представителю контрагента с вопросом о достоверности реквизитов. И подтвердить документом от него или правильность имеющихся реквизитов, или наличие новых, реально действующих официальных контактов.

Кроме того, благонадежность контрагента можно проверить с помощью сведений, указанных на сайте ФНС (www.nalog.ru). Там дана информация о действующих юридических лицах. А также о компаниях, зарегистрированных по адресам массовой регистрации, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица и т. д. Причем если из информации, полученной на сайте, будет следовать, что контрагент – вполне добропорядочная компания, лучше в программе для просмотра данных интернет сделать закладку на эту веб-страницу, или зафиксировать в памяти компьютера ее копию, или распечатать и присовокупить к иной документальной информации о партнере.

Также можно поинтересоваться в инспекции, в которой поставщик состоит на учете, насколько аккуратно он выполняет налоговые обязательства и есть ли нарушения. Если инспектор откажется предоставить эту информацию, ссылаясь на налоговую тайну, можно привести постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14.12.07 № Ф04-67/2007(77-А67-32). Компания запросила инспекцию, насколько добросовестно некоторые фирмы исполняют свои налоговые обязательства. Налоговики отказались ответить со ссылкой на то, что, во-первых, они не обязаны это делать (ст. 32 НК РФ) и, во-вторых, запрошенные сведения составляют налоговую тайну. Но суд указал, что статья 102 НК РФ содержит исчерпывающий перечень сведений, относящихся к налоговой тайне. Сведения о налоговых нарушениях к ним не относятся. Поэтому, раз плательщик обязан соблюдать должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента, инспекция не может отказать ему в доступе к запрошенным сведениям.

Рекомендуем протоколировать любые контакты с контрагентами и собирать на них папки-досье, чтобы была видна вся история отношений. Ни в коем случае не выбрасывать даже малозначительные документы, относящиеся к контрагентам, вне зависимости от срока окончания взаимодействия с ними. Более того, договор с контрагентом лучше подписать в офисе, где предусмотрена пропускная система. Журнал охраны, в котором фиксируется приход представителей партнеров (время, дата, должность, Ф. И. О., паспортные данные), может помочь в дальнейшем доказать реальность отношений с контрагентом.

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА

Андрей ЦЫБ, специалист по налогообложению юридической фирмы «ВЕГАС-ЛЕКС»:

- Налогоплательщикам надо усилить контроль за своими поставщиками (при условии, что документы о контрагентах поставщика заполучить не представляется возможным, хотя они бы тоже не помешали). Перечень контрольных мероприятий по выбору и проверке поставщика не является исчерпывающим. И чем больше проверочных действий может себе позволить компания, тем больше вероятность, что суд в конечном итоге встанет на ее сторону. Отказ же потенциального поставщика в предоставлении информации о компании должен по крайней мере насторожить и заставить задуматься о целесообразности дальнейшего сотрудничества с таким поставщиком.

ДЕТАЛЬНО

КАК ИСПОЛЬЗУЮТ НА ПРАКТИКЕ ФИРМЫ-«ПРОКЛАДКИ»

Способ с использованием фирм-«прокладок» состоит в том, что компания добавляет в цепочку между собой и поставщиками вполне легальную фирму, которая платит все налоги и своевременно отчитывается перед бюджетом. Тем самым формально выполняются требования о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов.

Однако «прокладка» не имеет имущества и в ее функции входит исключительно работа с новыми или ненадежными поставщиками. Соответственно, если у этих поставщиков возникнут налоговые претензии, они коснутся лишь фирмы-«прокладки». Поскольку она самостоятельного значения для бизнеса не имеет, ее счета могут быть и заблокированы, а сама она обанкрочена и ликвидирована без особого ущерба. Причем блокировка счетов убытков не приносит, поскольку как только такая угроза становится явной, все денежные потоки переводятся на другую компанию, созданную специально для этих же целей.

ДЕТАЛЬНО

ПОДРОБНОСТИ И ОСОБЕННОСТИ ПОСТАНОВЛЕНИЯ № 12210/07

Особенность постановления № 12210/07 в том, что инспекторы расценили контрагентов партнера налогоплательщика и их контрагентов как партнеров самой компании (и суд не подверг это сомнению). Более того, суд обвинил компанию в отсутствии должной осмотрительности при выборе контрагентов. Налоговиков и суд не смутило то, что прямым партнером компании был лишь продавец. А все остальные фирмы – партнеры самого продавца и его контрагентов. Более того, у плательщика не было договорных отношений с этими компаниями, а их взаимозависимость инспекторы не доказывали.

Ситуация была следующая. Компания купила здание и предъявила по нему НДС к вычету. Но суд отказал в вычете, сделав вывод, что контрагенты продавца - «однодневки», к тому же связанные скрытой взаимозависимостью (об этом свидетельствовало то, что счета у них были открыты в одном банке).

Обвинения налоговиков были следующие. Во-первых, компания приобрела здание по цене почти в пять раз выше, чем продавец купил его (правда, при этом вопрос о соответствии цены рыночной на основании ст. 40 НК РФ не исследовался). Во-вторых, продавец получил это здание в собственность за 18 дней до сделки, а предыдущий владелец здания – за неделю до продажи. В-третьих, продавец рассчитался с предыдущим владельцем из средств, вырученных от продажи здания компании - фигуранту дела. А предыдущий владелец в свою очередь направил поступившие деньги своим контрагентам, обслуживаемым в том же банке, что и он. Проверив более детально этих контрагентов, налоговики выяснили, что они отвечают признакам «однодневок». В частности, при опросе учредители этих организаций показали, что никогда их не учреждали. Этих обстоятельств для налоговиков было достаточно, чтобы сделать вывод о наличии схемы имитации движения денег для получения права на применение вычета НДС.

В итоге Президиум ВАС РФ поддержал контролеров. Причем суд не остановило ни то, что, когда ВАС РФ передавал дело в Президиум, он фактически поддержал компанию (определение от 16.11.07 № 12210/07). Ни то, что все условия для вычета НДС компания выполнила, а продавец здания рассчитался с бюджетом в части НДС.

Кстати, часть стоимости здания оплачивалась за счет кредитных средств (впоследствии возвращенных). Правда, это обстоятельство не стало дополнительным основанием для признания плательщика недобросовестным - суд просто не дал оценку этому обстоятельству.

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ

Сергей ТАРАКАНОВ, заместитель начальника отдела Управления контрольной работы ФНС России:

- На мой взгляд, на основе действующего законодательства квалифицировать действия плательщика как направленные на уклонение от налогообложения невозможно. В ситуации видно стремление первоначального собственника реализовать здание без налоговых последствий. А наличную выручку скорее всего обратить в собственность его бенефициария (бенефициариев).

Я вижу в этом решении как минимум шесть спорных моментов.

Первое. Использование заемных средств может являться аргументом в пользу версии об организации движения денежных средств с целью получения банковских документов, подтверждающих вычеты. Но только если доказано, что движение всей суммы началось с выдачи займа и те же деньги, пройдя через счета ряда лиц, вернулись обратно.

Второе. Об имитации движения денежных средств не может быть и речи. Настоящие деньги прошли по счетам, пусть и внутри одного банка, и в итоге скорее всего были обналичены. Причем факт обналичивания не обсуждался. По своей сути обналичивание и имитация несовместимы.

Третье. Не исследован вопрос о первоначальном собственнике здания и какова была причина первичной продажи здания по заниженной цене.

Четвертое. Не исследован вопрос о действительных бенефициарах, получивших наличные денежные средства. Если деньги после обналичивания были направлены на нужды плательщика (например, скрытая зарплата), то уклоняется от уплаты налогов, причем «зарплатных», покупатель здания. Если первоначальному собственнику здания – то от налогообложения уклоняется первоначальный собственник.

Пятое. Не выявлялась и не была обнаружена связь между плательщиком, первоначальным собственником здания и бенефициариями.

Шестое. Очевидно, что здание было кем-то когда-то построено. Поэтому необходимо было исследовать вопрос, на кого был оформлен землеотвод, получено разрешение на строительство, проектная документация. Не исключена ситуация, что за постройкой здания и всеми действиями (включая создание «однодневок») действительно изначально стоит налогоплательщик.

По моему убеждению, если налоговые органы будут продолжать руководствоваться постановлением Пленума ВАС РФ от 10.12.06 № 53, цитатами из которого загромождены судебные решения по этому делу, все решения «по схемам» будут по-прежнему вызывать удивление и недоумение.

Александр МАТИТАШВИЛИ, руководитель департамента консультационных услуг «МББ-Аудит»